Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: ««Дочки-матери»: нестандартные способы применения пп.11 п.1 ст. 251 НК РФ». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Учредитель может передать компании денежные средства как вклад в имущество общества (не стоит путать с внесением имущества в виде вклада в уставный капитал!). При таком виде помощи не меняется ни стоимость доли учредителя, ни уставный капитал общества. Внесения изменений в учредительные документы общества также не требуется, что делает привлекательным такой способ «учредительской» помощи.
Вместо итога еще раз обозначим ГЛАВНЫЕ ТЕЗИСЫ:
-
Вклад в имущество является оперативным способом безналоговой передачи денежных средств и иного имущества или имущественных прав дочерней компании. Не требуется посещение нотариуса и внесение изменений в учредительные документы, что обязательно при увеличении уставного капитала.
-
НК РФ предусматривает два льготных механизма — подп.3.7 и подп.11 п.1 ст.251 НК РФ. Каждый из них дает интересные возможности, но и не лишен ограничений. Поэтому тщательно читаем закон и выбираем подходящий к конкретной ситуации способ.
-
Не забываем, что для осуществления вклада в имущество в Уставе компании должна быть предусмотрена такая возможность для ее участников, в том числе возможность осуществлять вклады непропорционально участию в уставном капитале, а также любым имуществом, имущественными правами или путем прощения долга.
-
П.п.11 п.1 ст.251 НК РФ также дает возможность обратной передачи — от «дочки» к организации-участнику (акционеру), прямая и/или косвенная доля которой в уставном капитале не менее 50 %. Мы назвали это «дочерним подарком». Он может быть альтернативой выплате дивидендов, например, когда помимо мажоритарного участника с долей 50 % есть миноритарии, «распределять прибыль» в пользу которых не хочется: дивиденды распределяются в большинстве случаев пропорционально, а к «дочернему подарку» такое требование не предъявляется.
- Материнские организации, ранее сделавшие вклад в имущество в денежной форме своей «дочерней» компании, могут вернуть его без возникновения налога на прибыль.
Дополнительный вклад в уставный капитал
И, наконец, самый непопулярный способ: когда финансовая помощь оказывается за счет дополнительных вкладов учредителя в уставный капитал компании. Почему непопулярный? В этом случае происходит увеличение уставного капитала, которое влечет за собой целый ряд действий по регистрации данного факта в налоговой инспекции.
А вот с позиции налогообложения дополнительной налоговой нагрузки данный способ помощи в себе не несет. Имущество, которое получено в качестве вклада в уставный капитал, также отнесено к доходам, не учитываемым при налогообложении прибыли (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Данный вариант помощи компании от учредителя применяется не слишком часто, так как есть другие варианты, при которых не возникает налога на прибыль, и нет необходимости вносить изменения в ЕГРЮЛ.
Источники финансирования бизнеса: что это
Так называют способы обеспечить проект деньгами для развития и дальнейшей работы. Когда предприниматель вкладывает средства в другие компании, он инвестирует. Определить, какие источники финансирования подойдут конкретному бизнесу, помогает анализ:
-
нужного объема денежных вливаний;
-
назначения инвестиций;
-
возможности вернуть заемные деньги;
-
срока их использования;
-
затратности идеи и периода ее окупаемости.
Бизнес-ангел – это частное лицо, инвестор, который вкладывает свой капитал в перспективные стартапы на начальной стадии их развития. Бизнес-ангел в России — это, прежде всего, действующий предприниматель. Помимо денежной помощи бизнес-ангелы помогают начинающему предпринимателю активно развивать проект, передают полезные контакты и управленческие навыки. За так называемые «умные деньги» инвесторы берут у проекта долю — от 10% до 30%.
Как правило, бизнес-ангелы – это опытные предприниматели, топ-менеджеры крупных компаний, люди, построившие успешную карьеру. Самый крупных из них вы можете найти в интернете – есть список рейтинг российских бизнес-ангелов. Существуют коллективные организации бизнес-ангелов: Национальное содружество бизнес-ангелов и Национальная ассоциация бизнес-ангелов.
Еще один вариант — поискать их на специализированных мировых площадках, например, Angel List, Pitch Book, Startup Point. А если хотите встретиться с бизнес-ангелами в реальности, то стоит посещать выставки и конкурсы стартапов – WebReady, StartupVillage и т.д.
Средства целевого финансирования и Налоговый кодекс
В Налоговом кодексе РФ приведен перечень средств, которые относятся к целевому финансированию (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Приведем некоторые из них:
-
бюджетные ассигнования казенным учреждениям, в том числе в виде субсидий бюджетным организациям;
-
гранты (денежные средства или иное имущество), которые предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе на осуществление программ в области образования, искусства, культуры, науки, физической культуры, охраны здоровья и окружающей среды;
-
инвестиции, предоставляемые по итогам инвестиционных конкурсов;
-
средства, полученные из фондов поддержки научной, инновационной деятельности.
Отметим, что основную часть средств целевого финансирования составляет, как правило, государственная помощь, особенности учета которой регламентирует ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».
Указанным Положением предусмотрены следующие виды государственной помощи:
1) субвенции – это бюджетные средства, предоставляемые на безвозмездной и безвозвратной основе на осуществление определенных целевых расходов;
2) субсидии – это бюджетные средства, предоставляемые на условиях долевого финансирования целевых расходов;
3) бюджетные кредиты (исключая налоговые кредиты, отсрочки по уплате платежей и т.п.) – это ресурсы не только в виде предоставленных денежных средств, но и в форме иного имущества (земельные участки, природные ресурсы).
ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» используется для отражения в бухгалтерском учете полученных бюджетных средств по таким направлениям расходования:
-
финансирование капитальных расходов, связанных с покупкой, строительством или приобретением иным путем внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов);
-
на покрытие текущих расходов организации (приобретение материально-производственных запасов, оплата труда работников и другие расходы аналогичного характера);
-
как компенсация за уже понесенные организацией расходы, включая убытки, в частности в жилищно-коммунальном хозяйстве, агропромышленном комплексе (в части возмещения убытков предприятий муниципального жилищно-коммунального хозяйства, городского хозяйства, обеспечивающих объекты социальной сферы муниципальной собственности теплоэнергоресурсами (разницы между тарифами за услуги и затратами) и т.д.;
-
на оказание немедленной финансовой поддержки организации в виде чрезвычайной помощи без связи с осуществлением расходов в будущем и др.
Как правило, государственная поддержка оказывается в первую очередь предприятиям агропромышленного сектора.
Применение собственных источников
Применение исключительно собственных источников свидетельствует о финансовой независимости организации и позволяет ей:
- оперативно решать вопросы, связанные с приобретением (созданием) ОС;
- не тратиться на оплату расходов, сопровождающих использование кредитов (займов).
Из них важнее всего:
- амортизация, позволяющая постепенно переносить на затраты стоимость эксплуатируемых ОС, давая тем самым юрлицу возможность получения дополнительных оборотных средств для текущей замены изношенных фондов (простое воспроизводство) или доведения их до современных требований за счет модернизации (реконструкции);
- чистая прибыль, за счет которой делаются дорогостоящие приобретения и покупается оборудование для новых видов деятельности (расширенное воспроизводство).
Неправильно выбранная форма финансирования всегда влечет за собой дополнительную налоговую или регуляторную нагрузку.
-
Простить? Возможно (кроме случая, когда заемщик вне России), но невозвращенный заем является внереализационным доходом реципиента.
-
А можно «расшить» заем, вложив право из непогашенного долга в капитал? Для российских лиц относительно приемлемый вариант. Для иностранного донора будут риски (часто встречающийся довод о возможности избежать таким образом налогообложения «у источника» не бесспорен).
Суды жестко смотрят и на иные формы неденежного займа:
-
Слияние (поглощение)? Совпадение должника и кредитора в одном лице имеет существенные налоговые риски (Определение Верховного суда РФ от 14.12.2017 № 309-КГ17-14277).
-
Отдать имуществом? Отступное признается налоговой реализацией имущества, в том числе на УСН (Определение Верховного суда РФ от 14.05.2019 № 304-ЭС19-5984).
-
Если иностранный кредитор не требует выплаты процентов, можно их копить? Капитализация процентов (начисления «процентов на проценты» без их перечисления) — может облагаться в России налогом на прибыль «у источника» (Определение ВС РФ от 30.09.2015 № 305-КГ15-11372).
Внесение дополнительных денежных средств в уставный капитал
Наиболее распространенный способ перераспределения финансовых ресурсов внутри холдинга — это внесение дополнительных средств в уставный капитал получателя средств. Порядок увеличения уставного капитала хозяйственного общества за счет дополнительных вкладов его участников регулируется ст.19 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и ст.28 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах».
Документом, служащим основанием для передачи средств в уставный капитал ООО, будет являться соответствующее (об увеличении уставного капитала) решение общего собрания участников общества и платежное поручение о перечислении денежных средств на счет дочерней компании.
Понятие целевого финансирования
Целевое финансирование – выделение средств под реализацию строго определённых целей с возможностью контролирования расходов. Это может быть:
- проведение научно-исследовательских изысканий;
- капитальное строительство;
- организация мероприятий;
- развитие нового направления деятельности и пр.
По источникам поступления денежных средств различают финансирование:
за счёт бюджета (государственное):
- субсидии – например, на компенсацию расходов ЖКХ;
- трансферты – на возведение объектов капитального строительства;
- гранты – на проведение научно-исследовательских работ.
за счёт средств негосударственных организаций:
- стипендии;
- гранты;
- инвестиции.
Субсидии от центра занятости
Центры занятости — это структуры, основная задача которых — помощь гражданам в поиске работы и законных источников заработка. Кроме подбора подходящих обратившемуся гражданину вакансий, центры занятости предлагают широкий спектр образовательных программ, с помощью которых гражданин вправе повысить квалификацию, получить дополнительную специальность и тем самым повысить шансы на рынке труда.
Поскольку бизнес — это один из видов законной занятости, центры занятости в том числе поощряют граждан, намеренных уйти в предпринимательство. Один из вариантов, как получить 300 тысяч от государства на открытие бизнеса, — заключить социальный контракт. Обратите внимание, что такой договор гражданин подписывает с региональными властями и по локальному законодательству. Потому некоторые условия, пакет документов, правила получения денежных средств и отчетность по ним иногда отличаются. Помимо этого, отличается и размер выплаты: в Москве и Санкт-Петербурге она достигает 250 тысяч рублей, а в Татарстане — только 150.
Но даже если начинающему предпринимателю одобрена небольшая сумма субсидии от центра занятости на открытие бизнеса в 2022 году и ее недостаточно для стартового капитала, то этих средств хватит на оплату расходов, связанных с организацией бизнеса, среди которых:
- нотариальные действия;
- услуги юриста, нанятого для составления необходимых документов и консультирования будущего предпринимателя;
- государственные пошлины;
- первоначальная закупка бланков, необходимого оборудования, аренда помещений — в зависимости от того, на что выданы средства в рамках социального контракта.
Как узнать, на какие меры поддержки вправе рассчитывать ваша компания
Чтобы узнать, на какие меры поддержки вправе рассчитывать конкретная фирма и как безвозмездно получить субсидию на бизнес от государства в 2022 году, необходимо обращаться за разъяснениями в профильные органы организации, работающие в регионе, где работает бизнес:
- в каждом регионе имеется центр развития и содействия предпринимательству. Такие центры ведут образовательную и консультационную деятельность, помогают в спорных вопросах и информируют о государственных программах и других возможностях получить финансирование деятельности;
- налоговые органы проконсультируют по проблемам налогообложения и налоговым каникулам;
- центр занятости — по вопросу субсидии на оформление бизнеса.
Пример учета беспроцентного межфирменного кредита.
Предположим, что основная компания предоставила беспроцентный кредит в размере 100 000 д.е. своему дочернему предприятию, кредит погашается через 3 года, а рыночная процентная ставка в данной стране составляет 5%.
Справедливая стоимость этого финансового инструмента составляет 86 384 д.е. (то есть 100 000 д.е. за 3 года, дисконтированных до текущей стоимости по рыночной ставке 5%).
Существует разница в 13 616 д.е. между фактически полученной суммой денежных средств в размере 100 000 д.е. и справедливой стоимостью кредита в размере 86 384 д.е.
Как дочерняя и основная компания учитывают эту разницу?
Обычно, когда компании не входят в одну группу, эта разница признается в составе прибыли или убытка (но есть исключения).
Однако на этот раз мы имеем дело с вложением материнской компании в дочернюю компанию, поскольку беспроцентный кредит всегда связан с аффилированными сторонами.
Таким образом, основная компания первоначально признает кредит как:
Дебет. Займы выданные:
86 384 д.е.
Дебет. Инвестиции в дочернюю компанию:
13 616 д.е.
Кредит. Денежные средства:
100 000 д.е.
Учет у дочерней компании очень похож:
Дебет. Денежные средства:
100 000 д.е.
Кредит. Займы полученные:
86 384 д.е.
Кредит. Собственный капитал:
13 616 д.е.
Если кредит предоставляется в противоположном направлении (дочерний компанией по отношению к материнской компании), то аналогичным образом компонент кредита «ниже рыночной ставки» признается как распределение средств дочерней компании.
Какие возникают налоговые риски при безвозмездной передаче имущества «дочки» материнской компании
При безвозмездной передаче имущества от «дочки» к «маме» возникает риск того, что налоговые органы переквалифицируют сделку в другие правоотношения, которые ведут к возникновению у материнской компании дохода и соответствующего налога. Такое возможно, если нет экономической обоснованности сделки и имеются признаки получения необоснованной налоговой выгоды.
Например, дочерняя компания безвозмездно перечислила деньги материнскому предприятию. У последнего полученные деньги не задержались, а по цепочке перешли к следующей организации. Суды расценивают это как признак «схемы» и запрещают материнской компании применять налоговую льготу. В частности, к такому выводу пришел суд в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 27.03.2006 по делу №Ф04-1460/2006(20949-А75-35) – перечисление денежных средств по цепочке не имело смысла, передающая сторона не вела деятельность и, соответственно, не имела возможности передавать деньги.
Проверяющие могут счесть, что между дочерней и материнской компаниями отношения носят инвестиционный характер. Тогда они признают перечисленные материнской компании деньги дивидендами и доначислят налог на дивиденды. После изменения в НК подобные претензии будут актуальны для материнских компаний, чья доля – менее 50 процентов. Чтобы избежать доначислений, необходимо обосновать реальную экономическую цель сделки и так соблюсти требования статьи 54.1 НК.
Чтобы снизить риски того, что налоговики переквалифицируют сделку и доначислят налоги при безвозмездной передаче имущества, желательно, чтобы дочерняя компания передавала «маме» не деньги, а другие активы. Помните о том, что передающая сторона должна быть реальным субъектом предпринимательской деятельности.
В документах, которыми будете оформлять передачу имущества, например, в соглашении между сторонами, решении, приказе и т. п., отразите, что дочерняя компания передает имущество на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК. Кроме того, обязательно укажите экономически обоснованную деловую цель передачи имущества, допустим, перераспределить активы, создать целевой фонд и т. п. В качестве примера смотрите протокол общего собрания участников ООО о передаче имущества в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 НК.
Имейте в виду, что по имуществу, которое материнская компания получит на безвозмездной основе, налог на добавленную стоимость возмещению не подлежит. Передающая сторона восстанавливает НДС по остаточной стоимости, получающая его никак не учитывает.
Использование безвозмездно полученных денежных средств в хозяйственной деятельности
На денежные средства не распространяется условие пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ о невозможности передачи безвозмездно полученного имущества в течение одного года третьим лицам.
В целях налогообложения прибыли безвозмездное получение хозяйственным обществом денежных средств от учредителя, владеющего более чем 50%-ной долей в уставном капитале общества, и дальнейшее расходование средств на приобретение каких-либо активов рассматриваются как две разные хозяйственные операции.
После принятия к учету полученные безвозмездно денежные средства приобретают у организации-получателя статус собственных средств.
Следовательно, их расходование квалифицируется как расходование собственных средств налогоплательщика и должно соответствовать требованиям ст. 252 НК РФ (Письма Минфина России от 23.01.2008 N 03-03-05/2, УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015203).
Поэтому на практике многие предприятия поступают следующим образом: участник (акционер), владеющий долей в уставном капитале более 50%, безвозмездно передает предприятию денежные средства, которые не облагаются налогом на прибыль на основании пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. Затем предприятие оплачивает расходы, покупает на эти деньги основные средства, товары, материалы. В итоге расходы оплачены, имущество получено небезвозмездно, а оплачено уже собственными средствами, поэтому организация в общеустановленном порядке учитывает расходы по налогу на прибыль.
Главное, чтобы соблюдались положения ст. 252 НК РФ:
расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода;
расходы экономически обоснованны и документально подтверждены.
Безвозмездная помощь учредителя: проводки
Безвозмездная помощь учредителя – распространенный способ помощи фирме. Ее оформляют письменным решением, где указывают цели, на которые переданные активы должны быть направлены. Зачисление денег от учредителя производится с применением счета прочих доходов/расходов – 91.
Счет безвозмездных поступлений 98/2 при операциях с денежными средствами не применяется, поскольку он предназначен для учета доходов от приходования имущества. Основные проводки при безвозмездной помощи учредителя:
|
Операции |
Д/т |
К/т |
|
Безвозвратная финансовая помощь от учредителя на расчетный счет |
51 |
91/1 |
|
Поступление ОС |
||
|
В счет безвозмездного поступления передан объект ОС |
08 |
98/2 |
|
Передача ОС в эксплуатацию |
01 |
08 |
|
Начисление износа на ОС |
20 |
02 |
|
Отражена стоимость ОС в составе прочих доходов |
98/2 |
91/1 |
|
Передача материалов |
||
|
Переданы ТМЦ от учредителя |
10 |
98/2 |
|
Материалы списаны на производство |
20 |
10 |
|
Стоимость ТМЦ отражена в составе прочих доходов |
98/2 |
91/1 |
|
Помощь для погашения убытка |
||
|
Принято решение о погашении убытка |
75 |
84 |
|
Зачисление средств для покрытия убытка |
51 |
75 |
|
Внесение денег учредителем в уставный капитал |
||
|
Внесены средства в УК |
75,50,51 |
80 |
|
Произведен взнос: |
||
|
— денежными средствами в кассу |
50 |
75 |
|
— товарами |
41 |
75 |
|
— ТМЦ |
10 |
75 |
|
— ОС |
08 |
75 |
|
Передача учредителем ОС на увеличение чистых активов |
08 |
83 |
|
Пополнение резервного фонда |
||
|
Внесены средства учредителем на прибавление резервного капитала |
50,51 |
91/1 |
|
Определен доход компании за год |
91/1 |
99 |
|
Рассчитан чистый годовой доход |
99 |
84 |
|
Произведено отчисление в резервный фонд в соответствии с уставом |
84 |
82 |